Internationalisierung verändert Regeln zum Erstellen des Konzernabschlusses

Prof. Dr. Michael Dusemond erläutert, welche Aufgaben und Ziele in der Konzernrechnungslegung relevant sind.
Autor: Prof. Dr. Michael Dusemond

Der handelsrechtliche Einzelabschluss bildet nach wie vor die Basis für die Ausschüttungsbemessung und wegen des Maßgeblichkeitsprinzips auch den Ausgangspunkt für die steuerliche Gewinnermittlung. Wegen der zunehmenden Internationalisierung der Weltwirtschaft und der damit einhergehenden wachsenden Bedeutung des Konzerns als Form der unternehmerischen Zusammenarbeit verlieren die Einzelabschlüsse für Investoren und sonstige Bilanzadressaten aber zusehends an Bedeutung.


Denn die Einzelabschlüsse der einem Konzerverbund angehörenden Unternehmen können durch konzerninterne Geschäfte fast beliebig gestaltet werden. Erst im Konzernabschluss, der die realiter wirtschaftlich unselbständigen Tochterunternehmen per Fiktion auch als rechtlich unselbständige Betriebsstätten des Konzerns umfasst, wird die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmensverbundes durch die Eliminierung sämtlicher konzerninterner Geschäfte so dargestellt, als ob der Konzern fiktiv ein rechtlich selbständiges Unternehmen wäre.

BilMoG ändert konzernrechtliche Regelungen des HGB

Durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG, 2009) wurden die einzel- wie konzernrechtlichen Regelungen des HGB in weiten Bereichen an die internationalen Rechnungslegungsnormen der IFRS (International Financial Reporting Standards) angeglichen, indem bspw. zahlreiche Bilanzierungs-, Bewertungs-, Ausweis- und Konsolidierungswahlrechte aufgegeben wurden. Trotz dieser Änderungen im deutschen Handelsbilanzrecht sind kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen seit 2005 verpflichtet, ihren Konzernabschluss nach den von der EU in einem offiziellen Prozess (Endorsement) übernommenen IFRS aufzustellen.

Annäherung an die International Financial Reporting Standards (IFRS)

Durch die EU-weite Vereinheitlichung der Konzernrechnungslegung für kapitalmarktorientierte Mutterunternehmen in Form der verpflichteten Anwendung der von der EU übernommenen IFRS wurde die Vergleichbarkeit der von diesen Unternehmen zu erstellenden Konzernabschlüsse erreicht. Auch eine Vergleichbarkeit mit IFRS Konzernabschlüssen von Unternehmen mit Sitz außerhalb der EU ist dadurch sichergestellt.

Pflicht zur Erstellung eines Konzernabschlusses

Ein Konzernabschluss ist zu erstellen, wenn das Mutterunternehmen die Möglichkeit besitzt, auf zumindest ein Tochterunternehmen einen beherrschenden Einfluss ausüben zu können. Im Rahmen der Konzernrechnungslegung sind Tochterunternehmen auf Basis der Vollkonsolidierung in den Konzernabschluss einzubeziehen. Dabei ist neben der Zwischenergebniseliminierung, der Schuldenkonsolidierung und der Aufwands- und Ertragskonsolidierung als Kernstück die Kapitalkonsolidierung vorzunehmen. Diese basiert auf der Erwerbsmethode (Purchase Method). Danach sind die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zum Zeitpunkt des Control-Übergangs mit den aus Konzernsicht zutreffenden Anschaffungskosten, d. h. mit ihren Fair Values, anzusetzen. Die sich hieraus ergebende Wertdifferenz ist nach Abgrenzung latenter Steuern erfolgsneutral im Eigenkapital des erworbenen Tochterunternehmens abzubilden. Ergibt sich aus der Aufrechnung der Anschaffungskosten für die Anteile mit dem anteiligen neubewerteten Eigenkapital des Tochterunternehmens eine aktive Residualgröße, dann ist diese als Geschäfts- oder Firmenwert (Goodwill) auszuweisen und zu behandeln. Werden von der Konzernmutter direkt und indirekt weniger als 100 % der Anteile an dem Tochterunternehmen gehalten, dann sind die auf andere Gesellschafter entfallenden Eigenkapitalbeträge in einen eigenen Posten innerhalb des Eigenkapitals umzubuchen.

Weitere notwendige konsolidierungstechnische Behandlung

Neben den Tochterunternehmen bedürfen auch Gemeinschaftsunternehmen, gemeinschaftliche Tätigkeiten sowie assoziierte Unternehmen einer konsolidierungstechnischen Behandlung. Auch der eigentlichen Konsolidierung vorgelagerte Maßnahmen, wie bspw. die Abgrenzung des Konsolidierungskreises, die konzerneinheitliche Bilanzierung und Bewertung, die Abgrenzung latenter Steuern und die Währungsumrechnung, sind unter Beachtung der einschlägigen Normen umzusetzen. Während das HGB durch das BilMoG in einem einmaligen Akt in weiten Bereichen grundlegend verändert wurde, unterliegen die Regelungen der IFRS einem ständigen Wandel. Bezüglich der Konzernabschlusserstellung sind hier vor allem die Regelungen zum Unternehmenserwerb (Business Combination; IFRS 3), zur Definition der Beherrschung und zur Ausprägung der Konsolidierungsmaßnahmen (IFRS 10) sowie zur konsolidierungstechnischen Behandlung von Gemeinschaftsunternehmen und gemeinschaftlichen Tätigkeiten (IFRS 11) hervorzuheben.

 


Autor: Prof. Dr. Michael Dusemond

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